Advocaat-generaal: bijstelling Kerstarrest nodig!

Vijf conclusies

Op 9 februari 2024 heeft advocaat-generaal Pauwels vijf conclusies genomen in bij de Hoge Raad aanhangige box 3-procedures ( ecli:nl:phr:2024:134 , ecli:nl:phr:2024:133 , ecli:nl:phr:2024:136 , ecli:nl:phr:2024:137 , ecli:nl:phr:2024:138 en bijlage ecli:nl:phr:2024:1 ).

Twee gevalstypen De A-G onderscheidt twee gevalstypen. Enerzijds gevallen waarin volgens de Wet rechtsherstel box 3 het rendement nog steeds moet worden vastgesteld op basis van het forfaitaire stelsel van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) en anderzijds de gevallen waarin genoemde herstelwet bepaalt dat de rekenregels uit de herstelwet van toepassing zijn. De eerste groep gevallen betreft klanten waarvoor op de datum van het Kerstarrest (24 december 2021) (ecli:nl:hr:2021:1963) de aanslagen 2017 tot en met 2020 al waren vastgesteld of onherroepelijk vaststonden. De tweede groep betreft belastingplichtigen waarvan de zojuist genoemde jaren nog niet onherroepelijk vaststonden of nog niet waren vastgesteld, plus de jaren 2021 en 2022.

Forfaitaire systematiek schendt EVRM

De A-G vindt dat voor de eerste groep gevallen het Kerstarrest nog steeds maatgevend is. De forfaitaire systematiek van de Wet IB 2001 in die jaren leidt tot schending van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM) als de forfaits resulteren in een box 3-voordeel dat hoger is dan het werkelijk behaalde rendement. Voor de tweede groep concludeerde A-G Wattel op 1 september 2023 al dat er nog steeds sprake kan zijn van schending van het EVRM als het volgens de Wet rechtsherstel box 3 berekende box 3-voordeel hoger is dan het werkelijk behaalde rendement. A-G Wattel gaf in zijn conclusie aan de Hoge Raad mee dat deze moet dicteren welke marge tussen het werkelijke en het forfaitair bepaalde voordeel acceptabel is bij het bieden van het rechtsherstel. In zijn conclusies van 9 februari geeft A-G Pauwels aan dat ook voor deze tweede groep wat hem betreft per se moet worden uitgegaan van het werkelijke rendement.

Bijstelling Kerstarrest nodig

Pauwels pleit voor een bijstelling van het Kerstarrest, in die zin dat wordt bepaald dat in het kader van rechtsherstel er steeds wordt uitgegaan van het werkelijke rendement en pleit er daarbij voor dat de Hoge Raad een leidende rol neemt bij de invulling van het begrip werkelijk rendement. De ontwikkelingen in zowel de jurisprudentie als bij de wetgever rechtvaardigen volgens de A-G de bijstelling van het Kerstarrest.

Ook voor huidige systeem De procedures gaan over de jaren 2017 en 2018. Nu de systematiek van het rechtsherstel nadien ook in de wet is vastgelegd (eerst in de Wet rechtsherstel box 3 en per 1 januari 2023 ook in de Overbruggingswet box 3) zijn de conclusies ook van belang voor het huidige stelsel.

Invulling begrip werkelijk rendement

A-G Pauwels geeft in zijn conclusies suggesties om bij de vaststelling van het werkelijk behaalde rendement beter aan te sluiten bij het inkomen dat de wetgever via het forfaitaire stelsel heeft proberen te belasten. Elementen die hierbij volgens Pauwels belangrijk zijn:

• het gaat om het nominale rendement, met inflatie wordt geen rekening gehouden;
• de vergelijking tussen het daadwerkelijk behaalde rendement enerzijds en het forfaitair bepaalde rendement anderzijds moet worden gemaakt over alle vermogensbestanddelen tezamen en dus niet per vermogensbestanddeel;
• de zojuist bedoelde vergelijking wordt ieder jaar gemaakt;
• er geldt geen methode van verliesverrekening bij het bepalen van het werkelijk behaalde rendement. Kortom: er wordt geen rekening gehouden met een behaald negatief werkelijk rendement in een eerder of later jaar;
• bij de vaststelling van het werkelijk behaalde rendement wordt ook rekening gehouden met ongerealiseerde waardemutaties. Eerder besliste Hof Arnhem-Leeuwarden (ecli:nl:gharl:2022:2509) onder verwijzing naar het Kerstarrest nog dat een ongerealiseerd koersverlies niet tot het werkelijk genoten rendement kan worden gerekend. A-G Pauwels suggereert op dit punt dus een belangrijke verduidelijking van het begrip werkelijk rendement;
• er mag rekening worden gehouden met kosten die het rendement van het vermogen beïnvloeden (zoals in ieder geval kosten ter verwerving, inning en behoud van inkomsten);
• bij de vaststelling van het werkelijk behaalde rendement wordt geen rekening gehouden met het heffingsvrije vermogen.

Massaal bezwaar/massaal bezwaar plus

Hoe was het ook weer ten aanzien van het maken van bezwaar tegen box 3? In verband met de grote hoeveelheden bezwaarschriften tegen de systematiek van box 3 ‘oude stijl’ wees de Belastingdienst de bezwaren aan voor een massaalbezwaarprocedure. Op deze manier konden alle bezwaren in één keer worden afgedaan zodra de Hoge Raad in een op deze specifieke bezwaarschriften geselecteerde procedure uitspraak deed. Dit gebeurde met het Kerstarrest op 24 december 2021. Er waren veel belastingplichtigen die alsnog via verzoeken tot ambtshalve verminderingen compensatie wilden claimen over de jaren waarover de Hoge Raad had beslist. Echter, in lijn met het oordeel van de Hoge Raad op 20 mei 2022 (ecli:nl:hr:2022:720) dat belastingplichtigen die geen bezwaar hadden aangetekend geen recht hebben op compensatie gericht op rechtsherstel, besloot het kabinet aan deze niet-bezwaarmakers geen compensatie te bieden. Omdat veel niet-bezwaarmakers alsnog wilden gaan procederen, heeft het kabinet - hoewel nog steeds overtuigd van de juistheid van het zojuist bedoelde arrest van de Hoge Raad van 20 mei 2022 - de massaalbezwaarplusprocedure geïntroduceerd voor de jaren 2017 tot en met 2020. Niet-bezwaarmakers hoefden zelf geen actie te ondernemen.

bz-advies

Belastingplichtigen doen er goed aan zelf te (laten) onderzoeken hoe het werkelijke rendement zich verhoudt tot het forfaitaire stelsel van box 3, zowel met betrekking tot jaren waarin de Wet rechtsherstel box 3 gold (tot en met 2022) als jaren waarin de Overbruggingswet box 3 (vanaf 2023) van toepassing is.

Rentevergoeding rechtsherstel

De Nederlandse regelgeving rondom belasting- en invorderingsrente geeft geen ruimte voor het vergoeden van rente in gevallen waarin de box 3-heffing is verminderd in het kader van rechtsherstel, in casu in vervolg op het Kerstarrest. Toch is vergoeding van rente volgens de A-G redelijk en kan dit op grond van een specifieke bepaling in het EVRM gerechtvaardigd worden. Als de Hoge Raad de A-G volgt, compliceert dit vanzelfsprekend de afhandeling van het box 3-dossier en wordt het er voor de overheid niet voordeliger op.

Wettelijke rente De A-G is overigens van mening dat voor de hoogte van de rentevergoeding kan worden aangesloten bij de wettelijke rente. Dit benadert beter het waardeverlies van geld wegens tijdsverloop dan de tarieven die gelden voor belasting- en invorderingsrente. Achter deze percentages zitten ook andere (budgettaire) overwegingen, zodat compensatie met deze hogere tarieven volgens de A-G tot meer compensatie leidt dan alleen het waardeverlies door tijdsverloop.

Van Rij: betaalrekening = spaartegoed

Op een betaalrekening wordt geen of nauwelijks rente vergoed. Als een betaalrekening forfaitair op eenzelfde manier wordt behandeld als een spaartegoed, kan dat ertoe leiden dat belastingplichtigen te veel box 3-heffing betalen. In antwoord op Kamervragen van het lid Idsinga (Nieuw Sociaal Contract) (tk 2023-2024, 959) geeft staatssecretaris Van Rij aan dat hij niet bereid is om het saldo van banktegoeden uit te zonderen van het forfaitair bepaalde rendement in box 3. Sterker nog, Van Rij wil een eventuele verfijning binnen de categorie bank- en spaartegoeden niet eens onderzoeken. Hij motiveert dit door te wijzen op de gevolgen die zo’n verfijning heeft op de systemen binnen de Belastingdienst (aangiftesoftware, systeem van renseignering door financiële instellingen, enz.). Zo’n structuurwijziging kost volgens Van Rij zeker twee jaar. Deze tijd wil hij benutten om het wetsvoorstel ‘Wet werkelijk rendement box 3’ ook daadwerkelijk per 2027 in te laten gaan. Op dat moment zou ook het eventueel heffen over bankrekeningen waarop geen rente wordt vergoed, opgelost zijn.

NSC: maak haast met nieuw box 3-stelsel

Kamerlid Idsinga (NSC) zegt (in het Financieel Dagblad) te overwegen volgende maand tijdens het Kamerdebat over de problemen met box 3 een motie in te willen dienen met het verzoek vaart te maken met de behandeling van de beoogde Wet werkelijk rendement box 3. Qua invoering van deze wet mikt het kabinet op 1 januari 2027. Idsinga is van mening dat het wetsvoorstel naar de Tweede Kamer moet worden gestuurd, ook al is het kabinet op dit moment demissionair. De vervroeging van de behandeling van het wetsvoorstel moet voorkomen dat de politiek opnieuw wordt overvallen door rechterlijke uitspraken, zoals het Kerstarrest in 2021.

Arresten op korte termijn

De conclusies van A-G Pauwels zijn dusdanig lijvig dat de Hoge Raad daar even tijd voor nodig zal hebben. Niettemin worden de arresten op relatief korte termijn, naar verwachting in ieder geval voor de zomer, verwacht.